Organismes sans but lucratif et impôts commerciaux
Publié le :
12/08/2013
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Profitons du calme estival pour revoir nos classiques... En raison de son objet social a priori désintéressé, un organisme sans but lucratif est en en principe en dehors du champ d’application des impôts commerciaux (TVA, IS, CET).
En raison de son objet social a priori désintéressé, un organisme sans but lucratif (association, mais aussi fondation, syndicat, congrégation …) est en en principe en dehors du champ d’application des impôts commerciaux (TVA, IS, CET).
Il n’existe toutefois aucune exonération de principe à ce titre et le réalisme du droit fiscal conduit à taxer ces organismes dès lors qu’ils s’écartent de la non lucrativité.
Après une première définition administrative en 1998, précédée et complétée par une abondante jurisprudence, une instruction du 18 décembre 2006 (Inst. 4H-5-06) est venue préciser les critères d’appréciation de la situation d’une association. La méthode consiste à déterminer, par la réponse à trois questions successives, si l’organisme répond aux critères de non-lucrativité.
Précisons à titre liminaire que certaines associations, même si elles remplissent tous les critères ci-après évoqués de la non lucrativité, seront cependant soumises aux impôts commerciaux. Il s’agit de celle dont l’objet est de fournir des services aux entreprises qui en sont membres. La lucrativité découle ici de ce que l’activité de ces associations constitue un prolongement de l’activité de leurs membres qui y trouvent un avantage concurrentiel.
1) La gestion de l’organisme est-elle désintéressée ?
Ce critère implique la réunion de trois conditions (Art. 261-7-1°-d CGI) :
1 - 1) L’organisme doit être "géré et administré à titre bénévole par des personnes n’ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct dans les résultats de l’exploitation".
Les dirigeants, de droit ou de fait, ne doivent percevoir aucun salaire au sens strict ni, plus largement, aucun avantage consenti tel que la prise en charge de dépenses personnelles (mise à disposition gratuite d’un véhicule et prise en charge du carburant, remboursement d’emprunt, augmentation des ressources personnelles directement ou non …).
Cela ne s’oppose pas à la présence d’un directeur salarié (non dirigeant) dès lors qu’il n’agit que dans le cadre des directives qui lui sont données par le conseil d’administration et que les actes engageant l’association doivent être signés par un dirigeant de droit.
Une tolérance administrative admet pour tous les organismes le versement d’une rémunération brute mensuelle n’excédant pas les trois-quarts du SMIC. Les associations et fondations dont les ressources propres excèdent 200.000 € peuvent quant à elles, en fonction de leur importance, rémunérer de un à trois dirigeants, dans la limite de trois fois le plafond de la Sécurité sociale.
Notons que les remboursements de frais sont autorisés, dès lors qu’ils ne sont pas forfaitaires.
1-2) L’association "ne doit procéder à aucune distribution directe ou indirecte du bénéfice, sous quelque forme que ce soit".
Une association peut réaliser des bénéfices, voire les rechercher. Elle doit alors les conserver et les affecter à la réalisation de son objet social. Si elle choisit de les distribuer, même partiellement, elle perdra son caractère non lucratif.
Cette notion de distribution vise en pratique tous les prélèvements faits sur les ressources de l’association et ne ressortissant pas de son objet social. Elle a un champ d’application très large (prise en charge de dépenses personnelles, rémunérations exagérées ou injustifiées, versement d’intérêts sur compte courant, prélèvements en nature, prêt à taux préférentiel …) et ce quels qu’en soient les bénéficiaires (fondateurs, membres, salariés, fournisseurs …).
1-3) Les membres de l’association et leurs ayants droit ne doivent pas pouvoir être déclarés attributaires d’une partie quelconque de l’actif (sous réserve du droit de reprise des apports).
Ce critère, qui s’apprécie lors de la dissolution de l’association, est en pratique peu mis en œuvre et concerne surtout les associations d’Alsace-Moselle puisque la loi de 1901 prohibe l’attribution aux membres du produit de la liquidation, sauf récupération des apports.
- Si la gestion de l’association n’est pas désintéressée, alors elle ressort des impôts commerciaux. Sinon, il faut alors à nouveau s’interroger : l’association concurrence-t-elle une entreprise ?
2) L’association concurrence-t-elle une entreprise ?
Aux termes d’un arrêt du Conseil d’Etat du 1er octobre 1999, un organisme sans but lucratif concurrence une entreprise dès lors que les prestations qu’il propose sont « offertes en concurrence dans la même zone géographique d’attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique », étant précisé que cette notion de concurrence s’apprécie in concreto.
- Si une association n’est pas en situation de concurrence avec des entreprises commerciales, alors elle reste exonérée des impôts commerciaux et l’analyse s’arrête là. Sinon, il faut passer à la troisième et dernière question, en appréciant les conditions de cette concurrence aux moyens de la règle dite des "4 P" (produit, public, prix, publicité).
3) L’association exerce-t-elle son activité dans des conditions similaires à celles d’une entreprise par les produits qu’elle propose, le public qui est visé, les prix qu’elle pratique et la publicité qu’elle fait ?
Même concurrençant des entreprises commerciales, un organisme sans but lucratif pourra échapper aux impôts commerciaux en fonction des modalités de cette concurrence. Il faut alors examiner, par ordre de pertinence décroissant, les critères suivants : l’utilité sociale de l’activité (ce qui conduit à examiner le produit proposé par l’association, le public bénéficiaire et les prix qui sont pratiqués) puis, dans une moindre mesure, la publicité.
Sur l’utilité sociale, ce critère est en principe rempli si l’association intervient dans un domaine où les besoins sont insuffisamment couverts par le secteur lucratif ou si elle s’adresse à un public qui ne peut normalement pas accéder aux services du secteur concurrentiel, au moyen d’une politique de prix inférieurs à ceux dudit secteur ou au moins modulés en fonction de la situation du bénéficiaire. Il s’agit là d’une question éminemment factuelle.
Nous évoquerons dans un prochain article les solutions s’offrant aux associations pratiquant des activités lucratives accessoires (franchise, sectorisation, filialisation).
Cet article n'engage que son auteur.
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